Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность

Назначение и понятие консолидированной (сводной) отчетности

В настоящее время как во всем мире, так и в России многие компании, являясь самостоятельными юридическими лицами, работают в составе группы, объединяющей иногда схожие, иногда различные по характеру деятельности предприятия. Каждое из таких предприятий составляет финансовую отчетность, при этом пользователь не может сделать правильное заключение о финансовом положении предприятия только на основе отдельных отчетностей. Ему важно понять, какие процессы происходят в группе предприятий, что позволяет сделать консолидированная (сводная) отчетность.

Международные стандарты описывают некоторые причины, обусловливающие привлекательность использования групп предприятий для ведения бизнеса: возможность расширения рынков, наиболее эффективное использование ресурсов, устранение конкурентов, обеспечение стабильности поставок, снижение экономических рисков, ликвидация цикличности.

Материнской является компания, владеющая (прямо или косвенно) подавляющей долей в капитале другой компании и контролирующая ее деятельность. Дочерняя компания определяется как компания, находящаяся под контролем другой фирмы (материнской компании).

Материнская и хотя бы одна дочерняя компания представляет собой группу.

- горизонтальное объединение (все предприятия, входящие в группу, заняты в одном и том же этапе процесса производства или обслуживания);

- вертикальное объединение (предприятия, образующие группу, заняты в непосредственно связанных этапах производства или обслуживания);

- конгломератное объединение (предприятия группы осуществляют свою деятельность в разных, непосредственно не связанных процессах производства или обслуживания).

Контроль может быть установлен в результате формального подхода: материнская компания приобретает более 50% акций, имеющих право голоса. Неформальный подход реализуется в случае получения материнской компанией права:

- на более чем 50% голосов на собрании собственников дочерней компании по соглашению с другими инвесторами;

- определять финансовую и операционную политику дочерней компании на основании устава или соглашения;

- назначать и заменять большинство членов исполнительного органа дочерней компании;

- на большинство голосов на собрании руководства.

По проценту приобретенных голосующих акций определяется процент приобретения чистых активов компании.

В соответствии с МСФО материнская компания обязана всегда предоставлять консолидированную (сводную) финансовую отчетность, объединяя в ней все дочерние предприятия, за исключением случаев, когда материнская компания:

1) сама является 100%-но дочерней к другой компании, составляющей и публикующей консолидированную (сводную) отчетность;

2) не имеет публично обращаемых ценных бумаг;

3) не представляла финансовую отчетность для целей публичного размещения ценных бумаг на фондовом рынке;

4) ее материнская компания представляет консолидированную (сводную) отчетность по МСФО.

Также дочерняя компания не подлежит консолидации, если:

- ожидается ее продажа в течение 12 месяцев со дня покупки и - менеджмент активно ищет покупателя.

Такие инвестиции в дочерние компании классифицируются как «предназначенные для продажи» и учитываются согласно МСФО 5 «Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность».

Нужно помнить о проверке на существенность. Так, если дочерняя компания настолько мала по сравнению с материнской, что затраты на составление консолидированной отчетности будут экономически неоправданными (в соответствии с принципами существенности и рациональности), то ее можно исключить из консолидированной финансовой отчетности (КФО).

Нельзя исключать компанию только потому, что ее деятельность значительно отличается от профиля других компаний группы. Для пользователя важен, прежде всего, финансовый результат работы группы, независимо от вида деятельности.

Таким образом, группа должна включать в консолидированную (сводную) отчетность все предприятия, составляющие ее, для обеспечения полноты финансовой картины. В редких случаях возможны исключения из этого правила.

Процедура составления консолидированной отчетности

Консолидированная отчетность, по сути, представляет собой отчет о финансовом положении и результатах работы группы компаний, а для составления отчетности объединения бизнеса согласно МСФО 3 должен использоваться метод приобретения. Материнская компания приобретает долю в чистых активах дочерней компании, приобретает право управлять финансовой и операционной деятельностью «дочки», таким образом, материнская компания выступает покупателем дочерней компании. Факт покупки (приобретения) и отражен в названии метода.

Общее правило составления консолидированной (сводной) отчетности материнской и дочерней компаний – построчное сложение аналогичных элементов статей отчетности материнской и дочерней компании независимо от количества голосующих акций, так как контроль находится у материнской компании.

В консолидированной (сводной) отчетности следует отражать деловую репутация (гудвилл) и долю меньшинства.

Доля меньшинства, если материнская компания имеет менее 100% голосующих акций, отражается в консолидированном балансе в составе капитала, отдельно от акционерного капитала материнской компании.

Деловая репутация (гудвилл) – это величина превышения фактической стоимости приобретения компании над приобретенной долей в справедливой стоимости ее чистых активов по состоянию на дату совершения сделки.

Например, компания А приобрела 60% голосующих акций компании Б за 55 млн. руб. Справедливая стоимость активов компании Б составляет 100 млн. руб., справедливая стоимость обязательств – 20 млн. руб. Доля компании А в справедливой стоимости чистых активов компании Б равна: (100 - 20) х 60% х 100% = 48 млн. руб.

Деловая репутация (гудвилл) составит 55 – 48 = 7 млн. руб.

Положительная разница образует актив. Соответственно, в консолидированном (сводном) балансе деловая репутация признается в качестве актива, не амортизируется, а проверяется на обесценение. С течением времени деловая репутация может обесцениться в связи с различными событиями, например при появлении конкурента, снижении спроса на продукцию дочерней компании, потере клиентов. Подобные ситуации приводят к высокой степени вероятности неполучения запланированных экономических выгод от дочерней компании. Поэтому деловая репутация должна ежегодно проверяться на обесценение. Убыток от обесценения деловой репутации отражается в консолидированном отчете о прибылях и убытках и соответственно уменьшает консолидированную прибыль в балансе группы.

Отрицательная разница немедленно признается как прибыль. Так, если бы в рассмотренном примере за 60% голосующих акций компании Б компания А заплатила бы не 55, а 45 млн. руб., то разница составила бы 45 – 48 = -3 млн. руб. В такой ситуации следует обратить особое внимание на правильность расчета справедливой стоимости чистых активов приобретенной компании, а именно убедиться, что идентифицированы все активы, обязательства, а также условные обязательства, все элементы отражены по справедливой стоимости.

Процедура составления сводной отчетности (консолидация) имеет особенности при первичном составлении отчетности и в последующие периоды.

Первичное составление консолидированной отчетности

Дата, когда материнская компания получает контроль над дочерней, рассматривается как дата образования группы. Первая сводная отчетность составляется на дату приобретения дочерней компании. Впоследствии, если отчетные даты у дочерней и материнской компании не совпадают (разрыв составляет более трех месяцев), дочерняя компания должна подготовить отчетность на дату материнской компании для составления консолидированной (сводной) отчетности.

Кроме того, КФО должна составляться на основе единой учетной политики, тогда построчное сложение будет логически оправданным.

Подготовка сводного бухгалтерского баланса при первичной консолидации включает следующие шаги:

1) идентификация активов и обязательств дочерней компании и оценка их справедливой стоимости;

2) определение деловой репутации или суммы превышения стоимости приобретенных чистых активов над суммой, по которой они покупаются;

4) составление корректировок для исключения инвестиций в дочернюю компанию, капитала дочерней компании и отражения деловой репутации и доли меньшинства; исключение остатков по взаимным операциям; отражения переоценки чистых активов дочерней компании до справедливой стоимости; включения идентифицированных нематериальных активов и соответствующих обязательств, признанных для целей составления консолидированной отчетности, и др. (такие корректировки удобно отражать в корректировочной таблице);

5) построчное суммирование активов и обязательств материнской и дочерней компаний с учетом корректировок.

Для установления справедливой стоимости используются рыночные цены, чистая возможная стоимость реализации, дисконтированная стоимость, восстановительная стоимость.

При определении деловой репутации и доли меньшинства балансовая стоимость чистых активов дочерней компании в расчет не принимается.

Все расчеты совершаются на основе справедливой стоимости чистых активов.

При составлении сводного бухгалтерского баланса исключаются результаты внутригрупповых операций:

- инвестиции материнской компании в дочерние и, соответственно, капитал дочерних компаний целиком, независимо от доли в них материнской компании;

- дебиторская и кредиторская задолженность предприятий группы по внутригрупповым операциям;

- финансовые результаты (прибыли и убытки) по внутригрупповым операциям.

Отчет о прибылях и убытках также суммируется построчно.

Таким образом, при первичном составлении консолидированной (сводной) отчетности необходимо: привести отчетность отдельных предприятий в соответствие с единой учетной политикой группы; активы и обязательства дочернего предприятия отразить по справедливой стоимости; в случае, если имеется доля меньшинства, распределить между материнской компанией и меньшинством акционеров изменения в оценке чистых активов дочерней компании, связанные с их оценкой по справедливой стоимости; определить на дату покупки величину деловой репутации.

Последующее составление консолидированной отчетности

При составлении консолидированной (сводной) отчетности в последующие периоды следует выполнить ряд процедур:

1) проверка деловой репутации на обесценение;

2) определение изменений в стоимостной оценке доли в собственном капитале дочернего предприятия, принадлежащей материнской компании;

3) расчет доли меньшинства в чистых активах дочерней компании;

4) исключение последствий произошедших внутригрупповых изменений.

Если материнская компания выступает продавцом, продажи определяются как нисходящие, и нереализованная прибыль исключается из нераспределенной прибыли материнской компании и запасов группы. Если продавцом является дочерняя компания, то продажи считаются восходящими. В этой ситуации исключение нереализованной прибыли производится в полном объеме из запасов, а также из нераспределенной прибыли как большинства акционеров, так и меньшинства акционеров на пропорциональной основе. Необходимо отметить, что при исключении внутригрупповых операций возникают разницы, относящиеся к временным. К таким разницам следует применять порядок отражения, установленный МСФО 12 «Налоги на прибыль».

Таким образом, при последующем составлении консолидированной отчетности необходимо: отражать обесценение деловой репутации (если обесценение выявлено при обязательной ежегодной проверке на обесценение); исключать внутригрупповые операции, определять долю группы (большинства акционеров) и меньшинства акционеров в изменении чистых активов дочернего предприятия за отчетный период.

Что делает отдел по эксплуатации и сопровождению ИС? Отвечает за сохранность данных (расписания копирования, копирование и пр.)...

Что способствует осуществлению желаний? Стопроцентная, непоколебимая уверенность в своем...

Конфликты в семейной жизни. Как это изменить? Редкий брак и взаимоотношения существуют без конфликтов и напряженности. Через это проходят все...

ЧТО И КАК ПИСАЛИ О МОДЕ В ЖУРНАЛАХ НАЧАЛА XX ВЕКА Первый номер журнала «Аполлон» за 1909 г. начинался, по сути, с программного заявления редакции журнала...

Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском гугл на сайте: