Отграничение налогов и сборов от смежных институтов

Перечисленные выше разновидности фискальных взиманий (налоги и сборы) необходимо отличать от иных институтов, имеющих с ними некоторые сходные черты. Причем этот вопрос имеет значение не столько в плане четкого разграничения терминологии (что, конечно, также является немаловажным), сколько в аспекте определения того правового режима, который должен быть выбран для регулирования соответствующих отношений. Изложенное ранее показывает, что налогово-правовой режим регулирования может конкурировать в данном случае с гражданско-правовым, административно-правовым и, в частности, с режимом антимонопольно-правового регулирования как разновидностью административно-правового режима. Итак, рассмотрим конструкции и институты, сходные с фискальными взиманиями.

1. Оплата услуг государственных и муниципальных учреждений.

Пункт 4 ст. 41 БК РФ относит к неналоговым доходам бюджетов доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления. Аналогичное положение воспроизводится в п. 2 ст. 60 БК РФ уже применительно к вопросу о формировании доходов местных бюджетов. На практике, как правило, возникает вопрос о критериях разграничения между платными услугами, оказываемыми учреждениями, и сборами. Так, С. Д. Цыпкин, оценивая

§ 1. Отграничение налогов и сборов от смежных институтов 89

ранее действовавшее законодательство, пришел к выводу о тождественности этих институтов. В частности, к доходам от оказания государственными учреждениями и организациями платных услуг он относил: сборы, взимаемые государственной автомобильной инспекцией, сборы за регистрацию товарных знаков, плату за государственную проверку мер и измерительных приборов, плату за анализ и клеймение изделий из драгоценных металлов, некоторые' разновидности государственной пошлины¹. Исходя из содержания п. 2 ст. 8 НК РФ вышеперечисленные платежи правильнее было бы отнести к сборам.

Вопрос о разграничении сборов и платных услуг бюджетных учреждений может решаться различно. Например, можно избрать «формальный» способ решения проблемы, произведя соответствующее разграничение на основе положений, закрепленных в Законе о бюджетной классификации: платежи за платные услуги и действия, относимые данным законом к налоговым доходам, будем считать сборами, а подобные же платежи, относимые указанным законом к неналоговым доходам бюджета, — платными услугами в собственном смысле слова. Однако вряд ли такой формальный подход можно будет счесть приемлемым вариантом решения проблемы.

Другой подход будет заключаться в том, чтобы попытаться обозначить четкий критерий (или критерии) для разграничения названных институтов. При этом сложность состоит в том, что бюджетное законодательство пока не выработало понятие платных услуг, оказываемых бюджетным учреждением. Можем ли мы в данном случае исходить из понятия услуги, вытекающего из текста ГК РФ и гражданско-правовой доктрины? На наш взгляд, это возможно. В самом деле, в ст. 2 ГК РФ устанавливается, что к отношениям, основанным на власти и подчинении сторон, в том числе к финансовым, положения ГК РФ, по. общему правилу, не применяются. Однако в данном случае речь не о применении конкретных положений граж-

¹ См.: Цыпкин С. Д. Доходы государственного бюджета СССР: правовые вопросы. С. 41.

Глава 2. Отграничение налогов от смежных институтов

данского законодательства к бюджетным отношениям. Трактуя понятие услуги соответствующим образом, мы исходим из принципа единства юридической терминологии на межотраслевом уровне¹. Нет никаких оснований понимать термин «услуга», встречающийся в бюджетном законодательстве, иначе, чем это делается в гражданском, а также налоговом и иных отраслях российского законодательства, поскольку в БК РФ не устанавлено иного.

Обратимся к субъекту, оказывающему платные услуги. Понятие бюджетного учреждения закреплено в п. 1 ст. 161 БК РФ. Под бюджетным учреждением понимается организация, созданная органами государственной власти РФ, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических и иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов. Согласно п. 3 этой же статьи в смете доходов и расходов должны быть отражены все доходы бюджетного учреждения, получаемые как из бюджета и государственных внебюджетных фондов, так и от осуществления предпринимательской деятельности, в том числе доходы от оказания платных услуг, другие доходы, получаемые от использования государственной или муниципальной собственности, закрепленные за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, и иной деятельности.

Из процитированных новелл БК РФ усматривается, что понятие бюджетного учреждения призвано характеризовать, прежде всего, имущественную правосубъектность организации, которая выражает способность участия данной организации в сфере гражданско-правовых и бюджетных отношений, а именно такой их разновидности, как отношения по исполнению бюджета (в отношениях смет-

¹ О межотраслевом характере некоторых понятий, таких как «договор», «обязательство», см.: Белых В. С. Налоговый кодекс и гражданское законодательство: вопросы взаимодействия. С. 30.

§ 1. Отграничение налогов и сборов от смежных институтов 91

но-бюджетного финансирования). Таким образом, понятие бюджетного учреждения определяет ту или иную организацию как разновидность юридического лица и непосредственно не указывает на наличие или отсутствие у данной организации властных полномочий.

С учетом изложенного есть основания прийти к выводу о том, что под платными услугами бюджетного учреждения понимаются услуги в гражданско-правовом значении,*,. этого термина¹. При оказании названных услуг бюджетное учреждение реализует права и обязанности, вытекающие из содержания его гражданской правосубъектности, а не какие-либо полномочия властного характера. Напротив, в п. 2 ст. 8 НК РФ указывается, что уплата сбора обусловливается совершением в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий. Использование терминов «государственный орган», «орган местного самоуправления», «уполномоченный орган» (а, например, не понятия «бюджетное учреждение, созданное для осуществления управленческих функций») неслучайно. В данном случае (п. 2 ст. 8 НК РФ) речь идет о реализации государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами (которые с точки зрения бюджетного и гражданского законодательства также могли бы быть признаны бюджетными учреждениями) их властных полномочий². Следовательно, необходимо указать на то, что уплата сбора дает основания для совершения в пользу плательщика именно властных юридически значимых действий: выдача лицензии, регистрация акта гражданского состояния и т. д.

Итак, правовая природа платежа за услуги, оказываемые государственными и муниципальными учреждения-

¹ Более подробно см.: Шаблова Е. Г. Гражданско-правовое регулирование отношений возмездного оказания услуг: Дис.... д-ра юрид. наук. Екатеринбург, 2003.

² См.: Винницкий Д. В. Фискальный сбор: понятие и проблемы отграничения от смежных институтов // Фискальные сборы: правовые признаки и порядок регулирования. М., 2003. С. 35—41.

Глава 2. Отграничение налогов от смежных институтов

ми, имеет некоторые сходства со сбором. Однако это сходство внешнего порядка. При приобретении указанных услуг все-таки могут действовать рыночные механизмы (даже в том случае, если тарифы на оказание соответствующих услуг утверждаются в централизованном порядке). Когда приобретение соответствующих услуг у бюджетного учреждения становится обязательным для плательщика в силу закона или вынужденным по причине наличия государственной монополии в данной сфере, то имеет место фактическое перерождение данного гражданско-правового по своей сути института в институт сборов (при этом становится уже не столь принципиальным, какой конкретно орган оказывает соответствующие услуги и какова природа этих услуг). В частности, немецкому праву известны пошлины за эксплуатацию государственного имущества или системы государственного снабжения (например, водой, электричеством, газом)¹.

2. Реквизиция, национализация и иное изъятие, не носящее характер санкции.

Сходство этих институтов с налогами и сборами проявляется в общности некоторых признаков. В частности, реквизиция и национализация подобно налогу представляют собой ограничения права² собственности путем изъятия части материальных благ, принадлежащих ее владельцу. Причем эти ограничения также являются в определенной мере социально обусловленными и устанавливаются на основании закона. Однако принципиальное отличие этих институтов от фискальных взиманий любого рода состоит в отсутствии в данном случае целей на распределение бремени расходов по удовлетворению коллективных потребностей общества (это в свою очередь обусловливает различие между налогом (сбором) и реквизицией, национализа-

¹ См.: Государственные доходы / Государственное право Германии. Сокр. пер. с нем. Т. 2. С. 148—150.

² Следует отметить, что понятие «ограничение права» различным образом трактуется в отечественной литературе. См. обзор точек зрения: Камышанский В. П. Право собственности: пределы и ограничения. С. 101 —123.

§ 1. Отграничение налогов и сборов от смежных институтов 93

цией и по другим многочисленным признакам). В частности, реквизиция и национализация являются мерами исключительного (чрезвычайного) характера и предполагают полное возмещение собственнику причиненных убытков. Это позволяет использовать для регулирования соответствующих отношений (в материально-правовом аспекте) гражданско-правовые нормы.

Таким образом, рассматриваемые формы изъятия (или^ прекращения права собственности, по терминологии ГК РФ) отличаются от фискальных взиманий и, в частности, от налога по ряду признаков: 1) по характеру их социальной обусловленности; 2) по признаку возмездности; 3) общеобязательности; 4) по объекту изъятия (в качестве налога и сбора взимаются денежные средства, а не конкретное имущество); 5) по правовым принципам, на основе которых построены сопоставляемые институты. Все это закономерно обусловливает наличие и ряда производных критериев разграничения фискальных взиманий и анализируемых изъятий имущества в форме реквизиции, национализации и т. п. Эти производные критерии связаны с многочисленными различиями между процедурой установления, введения и уплаты налога или сбора (ст. 3, 5, 17, 44—60 НК РФ и т. д.) и процедурами осуществления названных выше изъятий (ст. 239—242 ГК РФ).

3. Имущественные санкции (штрафы, конфискация).

Сходство имущественных санкций (которые могут быть установлены нормами права различных отраслей) с налогами и сборами проявляется, прежде всего, в том, что и те и другие являются формами воздействия на имущественное положение частного лица путем изъятия принадлежащих ему материальных благ. Различие, как и в предыдущем случае, проявляется при выяснении целей, которые преследуют сопоставляемые институты. В качестве целей имущественных санкций (оправдывающих существование этих ограничений собственности) выступают общая и частная превенция. Кроме того, критерий, позволяющий разграничить соответствующие институты, несомненно, заметен и при сопоставлении оснований для взыскания иму-

Глава 2. Отграничение налогов от смежных институтов

щественных санкций любого рода (ст. 106 НК РФ) и обстоятельств, с которыми может быть связано возникновение обязанности по уплате фискального взимания (ст. 38 НК РФ). В первом случае в качестве основания выступают имеющие юридическое значение определенные виновные действия (или бездействие), во втором случае, кроме всего прочего, должно присутствовать и экономическое основание фискального взимания (объект налогообложения).

В то же время, как справедливо отмечает С. Г. Пепеля-ев, иногда установленные имущественные санкции могут по существу преследовать фискальные цели. В этом случае государству становится выгодно, чтобы принятые законы в определенной области нарушались, поскольку это обеспечивает стабильные поступления в бюджет. Такое перерождение имущественных санкций в фискальные взимания незаконного характера наблюдалось при применении ст. 13 Закона об основах налоговой системы в части, например, установленного штрафа за сокрытый доход или иной объект налогообложения в размере 100% от сокрытой суммы налога, 200% — при повторном нарушении и 500% — при умышленном. Данное обстоятельство явилось одним из оснований для признания Конституционным Судом РФ указанных положений Закона не соответствующими Конституции РФ (постановление от 15 июля 1999 г. № 11-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР «О государственной налоговой службе Российской Федерации» и законов Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и «О федеральных органах налоговой полиции»).

4. Публичные ограничения прав частных лиц, непосредственно не связанные с лишением владения материальными благами.

Практически любая публично-правовая норма, ограничивающая права и свободы граждан или устанавливающая особый порядок их реализации, в той или иной степени затрагивает (наряду с личными неимущественными

§ 2. Недопустимые формы фискального взимания

правами) и конституционное право собственности лица, мешает его беспрепятственной реализации. Например, правила дорожного движения вынуждают владельца автомобиля останавливаться на красный свет, что вынуждает его затрачивать дополнительное количество бензина, стоимость которого при желании может быть исчислена. Действующее законодательство обязывает лицо при наличии известных оснований к службе в Вооруженных Силах РФ, что также ограничивает его возможности по получению дохода. Перечень таких примеров можно было бы продолжать. Однако имеется важнейший критерий, позволяющий с достаточной степенью четкости отделить все эти публично-правовые обязанности и институты от фискального взимания.

Указанные выше ограничения беспрепятственной реализации права собственности не носят стоимостного характера, индивидуальные затраты по соблюдению соответствующих правил, затрагивающих или ограничивающих имущественные права, не подлежат учету с точки зрения права, поскольку названные правила относятся к общим условиям взаимоотношений не только между гражданами и государством, но и граждан между собой. Перечисленные публичные обязанности и институты имеют, прежде всего, управленческий характер, влияние этих установлений на сферу имущественных отношений является опосредованным. Резюмируя сказанное, подчеркнем: соответствующие отношения в целом не относятся к сфере перераспределения материальных благ и их правовое регулирование строится по иным принципам.

Конфликты в семейной жизни. Как это изменить? Редкий брак и взаимоотношения существуют без конфликтов и напряженности. Через это проходят все...

Что способствует осуществлению желаний? Стопроцентная, непоколебимая уверенность в своем...

Что будет с Землей, если ось ее сместится на 6666 км? Что будет с Землей? - задался я вопросом...

ЧТО ПРОИСХОДИТ, КОГДА МЫ ССОРИМСЯ Не понимая различий, существующих между мужчинами и женщинами, очень легко довести дело до ссоры...

Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском гугл на сайте: