Сдам Сам

ПОЛЕЗНОЕ


КАТЕГОРИИ







Тема 8. РАСХОДЫ НА СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВОВ





1. Резерв по сомнительным долгам.

2. Резерв на оплату отпусков.

3. Резерв на ремонт основных средств.

4. Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное

обслуживание.

1. Резерв по сомнительным долгам

Резерв по сомнительным долгам призван помочь тем орга-

низациям, которые стремятся обезопасить себя от партнеров, не-

надежных в плане своевременности расчетов.

Имея такой резерв, можно равномерно учитывать затраты,

которые возникают в связи с необходимостью списания не пога-

шенной вовремя дебиторской задолженности.

Отметим, что в 2011 г. формирование в бухгалтерском учете

резерва по сомнительным долгам стало обязательным (п. 70 По-

ложения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчет-

ности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Мин-

фина России от 29.07.1998 г. № 34н).

Ранее организации могли создавать такой резерв в бухгал-

терском учете по собственному усмотрению (п. 70 Положения по

ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Рос-

сийской Федерации). Поэтому до 2011 г. резерв для целей налога

на прибыль можно было создавать независимо от его наличия в

бухучете.

Решение о создании резерва по сомнительным долгам ре-

комендуется закрепить в учетной политике для целей налогооб-

ложения.

В то же время отметим, что в отношении такого вида резер-

ва ст. 266 НК РФ не устанавливает требования отражать его соз-

дание в данном документе (в отличие от других видов резервов).

Поэтому при соблюдении всех иных правил ст. 266 НК РФ суды

признают правомерным создание и использование резерва и без

указания на это в учетной политике.

Однако, чтобы избежать споров с контролирующими орга-



нами, советуем все же предусмотреть возможность и порядок фор-

мирования резерва в учетной политике.

К примеру, можно установить, что резерв по сомнительным

долгам может быть создан, если неоплаченная дебиторская задол-

женность на конец отчетного (налогового) периода превысит оп-

ределенную величину. В такой ситуации может быть принято ре-

шение о формировании резерва со следующего отчетного (нало-

гового) периода.

Если затраты на списание просроченных долгов организа-

ция решила накапливать путем формирования резерва по сомни-

тельным долгам, то ей необходимо произвести следующие дейст-

вия (п. 4 ст. 266 НК РФ).

1. На последнее число отчетного (налогового) периода про-

вести инвентаризацию дебиторской задолженности.

Для оформления результатов такой инвентаризации можно

использовать Акт инвентаризации расчетов с покупателями, по-

ставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (унифициро_______-

ванную форму ИНВ-17, утвержденную Постановлением Госком-

стата России от 18.08.1998 г. № 88).

Из данной дебиторской задолженности необходимо выде-

лить те долги, которые являются сомнительными согласно п. 1

ст. 266 НК РФ. Именно они будут участвовать в формировании

резерва.

Сомнительным долгом признается любая задолженность, ко-

торая возникла в связи с реализацией товаров (выполнением ра-

бот, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установлен-

ные договором, не обеспечена залогом, поручительством, банков-

ской гарантией.

2. По каждому сомнительному долгу определить процент

отчислений в резерв и рассчитать общую расчетную сумму отчис-

лений (РСО) с учетом следующих требований.

Срок возникновения сомнительного долга Процент отчислений в резерв

от суммы сомнительного долга

Более 90 календарных дней 100

От 45 до 90 календарных дней (включительно) 50

Менее 45 календарных дней 0

3. Определить предельную сумму отчислений в резерв (ПСО).

Для этого можно использовать формулу:

ПСО = В × 10 %,

где В – сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг, иму-

щественных прав), полученная по итогам отчетного (налогового)

периода.

Отметим, что можно создать резерв и в меньшем размере,

чем 10 % выручки отчетного (налогового) периода. Этого НК РФ

не запрещает (см. Постановление ФАС Северо-Кавказского окру-

га от 25.10.2004 г. № Ф08-5008/2004-1902А). Такое решение может

быть целесообразно в ситуациях, когда отчисления в резерв по

общему нормативу в 10 % приведут к получению убытка или ну-

левого финансового результата (например, при высокой выручке,

но небольшой прибыли). Свой норматив следует указать в учет-

ной политике для целей налогообложения.

4. Сравнить расчетную сумму отчислений (РСО) и предель-

ную сумму отчислений (ПСО), т. е. результаты действий (2) и (3).

Если по результатам сравнения окажется, что РСО > или =

ПСО, в резерв включается сумма отчислений, соответствующая

ПСО.

Если же по результатам сравнения окажется, что РСО < ПСО,

в резерв включается сумма отчислений, соответствующая РСО.

Определенная таким образом сумма отчислений (результат

действия (4)) включается в состав внереализационных расходов

на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266,

пп. 7 п. 1 ст. 265, пп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При формировании резерва по сомнительным долгам важ-

но помнить, что правила его создания в налоговом и бухгалтер-

ском учете отличаются.

Так, п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и

бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденно-

го Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н, который

регламентирует порядок создания резерва в бухучете, в отличие

от ст. 266 НК РФ, не предусматривает ограничений ни по величи-

не создаваемого резерва, ни по сроку возникновения сомнитель-

ного долга.

Поэтому если такие ограничения действуют (у организации

есть долги со сроком возникновения менее 90 календарных дней

и (или) расчетная величина отчислений в резерв превышает 10 %

суммы выручки от реализации), то в бухучете у организации будут

возникать вычитаемые временные разницы, которые приводят к

образованию отложенного налогового актива (п. 8, 11, 14 Поло-

жения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на при-

быль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Мин-

фина России от 19.11.2002 г. № 114н).

Сомнительный долг.

Пункт 1 ст. 266 НК РФ гласит, что сомнительным долгом

признается любая задолженность, возникшая в связи с реализаци-

ей товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не по-

гашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена зало-

гом, поручительством, банковской гарантией.

Таким образом, имеющуюся дебиторскую задолженность

можно признать сомнительным долгом, если она одновременно

удовлетворяет следующим критериям.

1. Задолженность возникла в связи с реализацией товаров

(выполнением работ, оказанием услуг).

При этом согласно мнению финансового ведомства не яв-

ляется сомнительной задолженность:

– по предоплате, если поставщик не отгрузил товар;

– по штрафным санкциям за нарушение условий договора;

– по договорам займа и договорам уступки права требования.

2. Задолженность не погашена в сроки, установленные до-

говором.

3. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством,

банковской гарантией.

При соблюдении этих условий долг является сомнительным.

Причем не имеет значения, принимала ли организация какие-то

меры по его взысканию или нет. Например, неважно, направлены

ли контрагенту претензии, поданы ли в суд исковые заявления и

т. п. Задолженность продолжает считаться сомнительной и в слу-

чае возбуждения в отношении нее исполнительного производства.

Учесть задолженность в резерве можно, даже если есть взаи-

мозависимость с должником.

Если по истечении срока платежа должник выдал органи-

зации вексель на сумму задолженности и срок его оплаты ещё не

наступил, долг остается сомнительным. Так, например, ФАС Вол-

го-Вятского округа пришел к выводу, что выдача векселя не озна-

чает изменения срока оплаты по основному договору. Значит, за-

долженность остается не погашенной в установленные договором

сроки (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.12.2007 г.

№ А28-3055/2007-77/21).

Отметим, что договором может быть не установлен срок ис-

полнения обязательств. Тем не менее при просрочке оплаты това-

ра (работы, услуги) после его передачи покупателю такую задол-

женность можно отнести к сомнительной. Ведь данный срок мож-

но определить на основании закона, иных правовых актов, обыча-

ев делового оборота, других условий или существа обязательства

(п. 2 ст. 314, п. 1 ст. 486 ГК РФ). Такие выводы подтверждает и

судебная практика.

Пример: Признается ли задолженность по уплате арендных

и лизинговых платежей сомнительным долгом?

Сомнительным долгом является задолженность, которая воз-

никла в связи с реализацией товаров, выполнением работ и оказа-

нием услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ). Признается ли сомнительной

просроченная задолженность по уплате арендных (лизинговых)

платежей?

По мнению Минфина России, просроченная задолженность

по арендным (лизинговым) платежам может быть признана сомни-

тельной, если в учредительных документах предусмотрено, что

сдача имущества в аренду (лизинг) является одним из основных

видов деятельности (Письма от 21.10.2008 г. № 03-03-06/1/594, от

21.10.2008 г. № 03-03-06/2/145 (п. 2)). Обоснование ведомства сле-

дующее: в этом случае арендные (лизинговые) платежи учитыва-

ются как доходы от реализации (п. 4 ст. 250 НК РФ).

Аналогичное мнение высказал ФАС Волго-Вятского округа

в Постановлении от 16.06.2008 г. № А38-4655/2007-4-425.

В иных случаях согласно разъяснениям контролирующих

органов (в отношении договора лизинга) сомнительным долгом

такая задолженность не является (Письмо Минфина России от

21.12.2006 г. № 03-03-04/2/262). Аргументы здесь следующие: по

договору лизинга имущество не реализуется, а передается во вре-

менное владение и пользование лизингодателю. Из приведенного

обоснования можно сделать вывод о том, что не выполняется та-

кой признак сомнительной задолженности, как её возникновение

в связи с реализацией товаров, выполнением работ и оказанием ус-

луг (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Однако не только во втором, но и в первом рассмотренном

случае реализации имущества не происходит (за исключением

ситуаций, когда договором предусмотрен выкуп предмета лизин-

га). Поэтому единую логику аргументов чиновников по данному

вопросу уловить достаточно сложно.

Со своей стороны отметим следующее. По договору арен-

ды (лизинга) арендодатель (лизингодатель) на возмездных нача-

лах передает арендатору (лизингополучателю) права владения и

пользования имуществом (ст. 606, 665 ГК РФ). Поэтому реализа-

ции имущества по договору действительно не будет, кроме слу-

чаев выкупа предмета лизинга.

Что касается отнесения лизинговой деятельности к услу-

гам, то согласно п. 5 ст. 38 НК РФ под услугами понимается дея-

тельность, результаты которой не имеют материального выраже-

ния, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой

деятельности. Однако природа договора лизинга такова, что обя-

зательства лизингодателя заключаются в передаче имущества во

временное владение и пользование. Поэтому деятельности, ре-

зультаты которой не имеют материального выражения и потреб-

ляются в её процессе, в данном случае не возникает. В целом до-

говор лизинга не относится к договорам оказания услуг согласно

гражданскому законодательству, а считается отдельным видом

договоров по передаче имущества.

В то же время контролирующие органы в отдельных разъяс-

нениях указывают на то, что сдача имущества в лизинг является ока-

занием услуг (см., например, Письма ФНС России от 05.09.2005 г.

№ 02-1-07/81, УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 г. № 20-

12/060981, от 01.04.2008 г. № 20-12/030773).

Однако если придерживаться такой позиции в рассматривае-

мой нами ситуации, то тогда задолженность, возникающая из дого-

воров лизинга, должна считаться возникшей в связи с реализацией

услуг и рассматриваться как сомнительная (п. 1 ст. 266 НК РФ).

По нашему мнению, в рамках договора аренды (лизинга) осу-

ществляется реализация имущественных прав. Имущественные

права не признаются имуществом в целях налогообложения (п. 2

ст. 38 НК РФ). В свою очередь, товаром в целях НК РФ может быть

только имущество (п. 3 ст. 38 НК РФ). Таким образом, ни реали-

зации товаров, ни выполнения работ, ни оказания услуг в рамках

договора аренды (лизинга) не происходит.

Иногда при определении размера сомнительного долга у

организации возникают сложности.

Итак, первый вопрос, который следует затронуть: включа-

ются ли в сомнительные долги суммы предъявленного покупате-

лю (заказчику) НДС?

По мнению контролирующих органов, размер сомнитель-

ного долга определяется с учетом суммы НДС (Письма Минфина

России от 03.08.2010 г. № 03-03-06/1/517, от 09.07.2004 г. № 03-

03-05/2/47, от 07.10.2004 г. № 03-03-01-04/1/68).

Аналогичного мнения придерживается и Президиум ВАС

РФ. Так, в Постановлении от 23.11.2005 г. № 6602/05 Суд ука-

зал, что сумма предъявленного покупателю НДС также отража-

ется в составе дебиторской задолженности по результатам ин-

вентаризации.

Например, организация «Альфа» отгрузила организации «Бета»

товарно-материальные ___________ценности на сумму 118 000 руб. (в том числе

НДС 18 000 руб.). Организация «Бета» обязалась оплатить их 21 ян-

варя. Это обязательство организации «Бета» обеспечено неустойкой.

Договоры залога и поручительства стороны не заключали, банков-

скую гарантию организация «Бета» не предоставляла. Предположим,

что в предусмотренный договором срок организация «Бета» оплату

не произвела.

При таких обстоятельствах по состоянию на 22 января задол-

женность организации «Бета» по договору поставки является для ор-

ганизации «Альфа» сомнительным долгом в размере 118 000 руб.

Приведем ещё один случай из судебной практики.

Организация при создании резерва учитывала суммы сомни-

тельной дебиторской задолженности без НДС. Списывая долги за

счет созданного резерва, сумму НДС по ним организация также

учла в целях налогообложения. Она руководствовалась пп. 2 п. 2

ст. 265 НК РФ, в соответствии с которым безнадежные долги, не

покрытые за счет резерва, приравниваются к внереализационным

расходам. По мнению налоговиков, организация действовала не-

правомерно. Но арбитражный суд поддержал налогоплательщика,

сославшись на то, что ст. 266 НК РФ не определяет, в каком разме-

ре должна учитываться дебиторская задолженность при формиро-

вании резерва – с учетом или без учета НДС (Постановление ФАС

Северо-Западного округа от 21.12.2005 г. № А42-13350/04-20).

Если организация оказалась в подобной ситуации и уже

сформировала резерв без учета сумм НДС, то аргументы арбит-

ражного суда, которые изложены в названном решении, могут ока-

заться для организации полезными.

Ещё один вопрос при определении размера сомнительной

задолженности может возникнуть в случае, когда перед должни-

ком у организации есть кредиторская задолженность.

Иногда при проверках налоговые органы признают сомни-

тельный долг в сумме за минусом такой кредиторской задолжен-

ности. Объясняют они это тем, что организация может погасить

часть долга зачетом встречных однородных требований в соот-

ветствии _______со ст. 410 ГК РФ (см., например, Письмо Минфина Рос-

сии от 06.08.2010 г. № 03-03-06/1/528).

Однако проведение зачета по общему правилу является пра-

вом, но не обязанностью сторон (ст. 410 ГК РФ). А нормами НК

РФ не установлено каких-либо ограничений в отношении размера

включения в резерв дебиторской задолженности в том случае, ко-

гда у организации имеется перед должником кредиторская задол-

женность. Примечательно, что ранее такого же мнения придержи-

валось и финансовое ведомство (см. также Письмо Минфина Рос-

сии от 16.03.2010 г. № 03-03-06/1/142).

В то же время обратим ваше внимание на судебную практи-

ку, в которой суды занимали сторону налоговых органов. Такие

случаи были связаны с тем, что налогоплательщик и его должник

являлись взаимозависимыми лицами, директором организаций-

контрагентов было одно и то же лицо, действия компаний были

направлены на искусственное создание резерва и учета расходов

при налогообложении прибыли. В связи с этими фактами и с уче-

том п. 5 и 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г.

№ 53 суды усмотрели в действиях организаций необоснованную

налоговую выгоду.

Более того, из обстоятельств дела, которое рассматривал

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 19.08.2009 г.

№ Ф04-6065/2008(12933-А67-26), следовало, что договор поставки

содержал условие об оплате товаров денежными средствами либо

зачетом однородных встречных требований, чего налогоплатель-

щик не сделал.

Тем не менее полагаем, что организация вправе определять

размер сомнительного долга без учета кредиторской задолженно-

сти перед контрагентом. Для этого одновременно должны выпол-

няться следующие условия:

– контрагент не является взаимозависимым лицом налого-

плательщика;

– договор, по которому возникла дебиторская или креди-

торская задолженность, не предусматривает обязательного прове-

дения зачета.

Однако и в этом случае не исключено, что налоговые орга-

ны могут оспорить такой подход.

Нужно также отметить, что в ряде случаев зачет в принципе

недопустим (ст. 410, 411 ГК РФ, абз. 7 п. 1 ст. 63, абз. 9 п. 1 ст_______. 81,

п. 4 ст. 134, абз. 3 п. 8 ст. 142 Федерального закона от 26.10.2002 г.

№ 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»):

– встречные требования не являются однородными.

В законодательстве понятие однородности не раскрывается.

Тем не менее большинство специалистов считают, что однород-

ными должны быть непосредственно предметы требований.

Например, денежное требование не может считаться одно-

родным с требованием по отгрузке товаров;

– срок погашения требования не наступил (при условии, что

такой срок сторонами обязательства согласован и не определен

моментом востребования);

– истек срок исковой давности по требованию (см. также п. 10

Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 г.

№ 65);

– зачет запрещен договором;

– в отношении должника возбуждено дело о банкротстве.

В этом случае зачет невозможен, если он нарушит очередность

удовлетворения требований кредиторов.

Использование резерва.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован

организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов,

признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ

(п. 4 ст. 266 НК РФ).

Следовательно, когда сомнительные долги переходят в раз-

ряд безнадежных, они учитываются в счет резерва, а не призна-

ются убытками на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Отметим, что неоднозначным является вопрос о том, все ли

безнадежные долги организация должна списывать за счет резер-

ва. В частности, как быть с теми долгами, которые в расчете ре-

зерва не участвовали (например, задолженность, не связанная с

реализацией)?

С точки зрения Минфина России, такие долги нужно учи-

тывать во внереализационных расходах как убытки в силу пп. 2

п. 2 ст. 265 НК РФ и не относить за счет резерва.

Существует и другая позиция по этому вопросу. Например,

по мнению ФАС Западно-Сибирского округа, за счет резерва на-

до списывать любую задолженность, которая признана безнадеж-

ной, даже если она не участвовала в формировании резерва. Та-

кой вывод следует из буквального толкования абз. 2 п. 5 ст. 266

НК РФ. Исходя из этого основания возможности применить пп. 2

п. 2 ст. 265 появятся, только если размер безнадежных долгов пре-

высит сумму резерва (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Отчисления в резерв учитываются в расходах на конец от-

четного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ). Соответствен-

но, по итогам каждого отчетного (налогового) периода организа-

ции нужно сравнить размер безнадежных долгов, которые списы-

ваются за счет резерва, и сумму отчислений в резерв.

В том случае, когда сумма резерва оказалась больше раз-

мера подлежащих списанию за его счет долгов, можно перене-

сти остаток резерва на следующий отчетный (налоговый) период.

При этом его размер нужно скорректировать в соответствии с п. 5

ст. 266 НК РФ. Если резерв на следующий период не создается,

весь остаток резерва включается во внереализационные доходы

(п. 7 ст. 250 НК РФ).

Если же суммы резерва оказалось недостаточно для покры-

тия всех безнадежных долгов, полученная разница признается

убытком, который включается в состав внереализационных рас-

ходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Итак, мы выяснили, что резерв используется только на по-

крытие убытков от безнадежных долгов. Какие же долги в целях

гл. 25 НК РФ признаются безнадежными?

Имеющийся долг можно квалифицировать как безнадежный

(нереальный ко взысканию), если выполняется одно из перечис-

ленных условий (п. 2 ст. 266 НК РФ):

1) истек срок исковой давности (ст. 196, 197 ГК РФ);

2) обязательство должника прекращено:

– из-за невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);

– на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);

– в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).

Также Минфин России обоснованно считает, что долг ста-

новится безнадежным, если на основании п. 1 ст. 418 ГК РФ обя-

зательство прекращено в связи со смертью должника и оно не мо-

жет быть исполнено без его личного участия либо иным образом

неразрывно связано с личностью должника.

Подчеркнем, что для признания долга безнадежным доста-

точно наличия одного из указанных выше оснований, а не их со-

вокупности. Например, истек срок исковой давности, нет необхо-

димости дожидаться ликвидации должника или признания его

банкротом (Письмо Минфина России от 16.11.2010 г. № 03-03-

06/1/725).

Если есть несколько оснований для признания долга безна-

дежным, он признается таковым в период возникновения первого

из таких оснований.

В состав безнадежных долгов, помимо основной суммы за-

долженности, могут быть включены штрафы, пени и (или) иные

санкции за нарушение обязательств, если они признаны должни-

ком или подлежат уплате согласно решению суда и ранее были

учтены в составе внереализационных доходов.

Отметим, что в отличие от сомнительного долга (п. 1 ст. 266

НК РФ) для признания долга безнадежным вовсе не обязательно,

чтобы он возник в связи с реализацией товаров (оказанием услуг,

выполнением работ). Ведь п. 2 ст. 266 НК РФ не устанавливает

такого требования. Однако финансовое ведомство, по-видимому,

считает, что безнадежным долгом можно признать только задол-

женность, возникшую в связи с реализацией. В Письме Минфина

России от 23.03.2009 г. № 03-03-06/1/176 чиновники указали, что

задолженность, приобретенная по договору уступки права требо-

вания, безнадежным долгом не признается. Вместе с тем судебная

практика такой подход не разделяет. Так, при наступлении пере-

численных выше обстоятельств суды признают безнадежной лю-

бую задолженность, в том числе по непогашенному векселю (см.,

например, Постановление Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 г.

№ 15706/07).

Как показывает практика, налогоплательщики часто стал-

киваются с проблемами при списании безнадежных долгов. Это

связано как со сложностью определения срока исковой давности,

так и с трудностью выявления обстоятельств, при которых обяза-

тельство должника прекратилось. Далее мы рассмотрим случаи,

которые чаще всего встречаются на практике.

Признание долга безнадежным по истечении срока иско-

вой давности.

Исковой давностью признается срок для защиты права по

иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ). Общий _______срок

исковой давности – три года (ст. 196 ГК РФ). Течение этого срока

начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о

нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ). Срок, исчисляемый

годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего

года срока (п. 1 ст. 192 ГК РФ).

По ряду требований законом может быть установлен сокра-

щенный или более длительный срок исковой давности (п. 1 ст. 197

ГК РФ). В частности, для требований по договорам имуществен-

ного страхования (за исключением договора страхования риска от-

ветственности по обязательствам, возникающим вследствие при-

чинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц) срок

исковой давности составляет два года (п. 1 ст. 966 ГК РФ).

Также нужно отметить, что на некоторые требования иско-

вая давность не распространяется (ст. 208 ГК РФ). Например, это

относится к требованиям вкладчиков к банку о выдаче вкладов

(абз. 3 ст. 208 ГК РФ).

Поскольку эти правила достаточно сложны для восприятия,

проиллюстрируем на примере, как правильно посчитать срок ис-

ковой давности.

Например, организация «Альфа» выполнила подрядные рабо-

ты в интересах организации «Бета». Эти работы организация «Бета»

должна была оплатить 15 января 2010 г. В указанный срок организация

«Бета» оплату не произвела. В этом случае организация «Альфа» в пе-

риод с 16 января 2010 г. (первый день исковой давности) по 16 января

2013 г. (последний день исковой давности) может подать в суд исковое

заявление, чтобы защитить свое право на получение денег от органи-

зации «Бета».

Следует учитывать, что срок исковой давности может при-

останавливаться или прерываться. Тогда применяется особый по-

рядок его исчисления. Случаи и последствия приостановления и пе-

рерыва срока исковой давности перечислены в ст. 202–204 ГК РФ.

Воспользуемся условиями предыдущего примера. Дополни-

тельно предположим, что должник – организация «Бета» 15 мая

2010 г. направила в адрес кредитора – организации «Альфа» гаран-

тийное письмо, в котором признала свою задолженность по оплате

подрядных работ и обещала оплатить долг в течение двух недель.

В этом случае срок исковой давности был прерван в связи с

совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о

признании долга (ст. 203 ГК РФ). Поэтому, если организация «Бе-

та» не перечислит задолженность, срок исковой давности начнет

течь заново с 16 мая 2010 г. и окончится 16 мая 2013 г.

Примерный перечень действий, которые могут быть основа-

нием для прерывания срока исковой давности, указан в п. 20 По-

становления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 г. № 15,

Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 г. № 18. Из таких действий, кроме

того, должен четко следовать вывод о признании именно спорной

задолженности. Например, в акте сверки или ответе на претензию

должна стоять ссылка на соответствующий договор, указываться

период возникновения долга, его размер и т. п. Желательно, что-

бы такие документы были за подписью директора контрагента.

Следует иметь в виду, что если срок исковой давности ис-

тек, то безнадежный долг можно списывать независимо от того,

принимались какие-либо меры, чтобы его взыскать, или нет. В свою

очередь, арбитражная практика свидетельствует о том, что можно

учесть в расходах безнадежные долги с истекшим сроком исковой

давности, даже если:

– организация не истребовала задолженность у должника;

– организация не обратились с соответствующими требова-

ниями в арбитражный суд.

Для признания долга безнадежным в связи с истечением

срока исковой давности организация должна располагать докумен-

тами, которые позволяют установить дату возникновения дебитор-

ской задолженности. В подавляющем большинстве случаев ими

являются договор, счет на оплату, акт сдачи-приемки работ, оказа-

ния услуг. Причем, по мнению ФНС России, сам по себе договор

не подтверждает факта возникновения задолженности (Письмо от

06.12.2010 г. № ШС-37-3/16955).

Для подтверждения того, что на момент списания задол-

женность не погашена, нужно иметь акты инвентаризации деби-

торской задолженности на конец отчетного (налогового) периода

или акты выверки задолженности с организациями-дебиторами,

приказ руководителя о списании дебиторской задолженности в

качестве безнадежного долга, а также договор и первичные доку-

менты, подтверждающие образование задолженности.

Стоит также отметить, что если организация спишет безна-

дежный долг не в период истечения срока исковой давности, а в

более поздних отчетных (налоговых) периодах, то велика вероят-

ность споров с налоговыми органами.

В случае подобного судебного спора у организаций осталось

мало шансов доказать правомерность своих действий. Связано это

с правовой позицией Президиума ВАС РФ, сформированной в

Постановлении от 15.06.2010 г. № 1574/10.

Судьи пришли к выводу о том, что просроченная дебитор-

ская задолженность в силу п. 1 ст. 272 НК РФ относится к расхо-

дам того периода, в котором истек срок исковой давности. Поло-

жения ст. 272 НК РФ не оставляют налогоплательщику права про-

извольно выбирать период признания такого расхода.

При этом в целях бухгалтерского учета организации обяза-

ны проводить инвентаризацию задолженности перед составлением

годовой отчетности (ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 г.

№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Результаты инвентаризации

должны отражаться на счетах бухгалтерского учета без пропус-

ков и изъятий (п. 5 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 г.

№ 129-ФЗ).

По итогам инвентаризации налогоплательщик и в налого-

вом учете определяет сумму дебиторской задолженности, по кото-

рой срок исковой давности истек, и производит её списание.

Для реорганизованных организаций порядок учета таких

расходов несколько иной. Так, если реорганизуемая организация

не списала задолженность в период истечения срока исковой дав-

ности, то организация-правопреемник вправе учесть такой расход

в период завершения реорганизации. Это следует из абз. 2 п. 2.1

ст. 252 НК РФ.

Признание долга безнадежным при прекращении испол-

нительного производства.

Списать безнадежные долги на основании актов государст-

венных органов о прекращении (окончании) исполнительного про-

изводства в последнее время было не так-то просто. Чиновники

разъясняют, что эти документы на самом деле не говорят о том, что

обязательство должника невозможно исполнить или оно прекра-

щено. Ведь юридические основания для взыскания с должника

«дебиторки» ещё не исчерпаны. Так, организация вправе повторно

предъявить исполнительный документ к исполнению в пределах

соответствующего срока (ст. 21, ч. 4 ст. 46 Федерального закона

от 02.10.2007 г. № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

Ниже мы рассмотрим такие случаи и дополнительно приве-

дем мнения судебных инстанций, чтобы можно было избежать

разногласий при проверках и отстоять свою позицию.

1. В своих разъяснениях Минфин России признает, что долг

переходит в категорию безнадежных по окончании исполнитель-

ного производства в связи с отсутствием у должника имущества,

на которое может быть обращено взыскание (п. 4 ч. 1 ст. 46 Зако-

на № 229-ФЗ). Для списания задолженности необходимо распола-

гать актом о невозможности взыскания с указанием соответст-

вующей причины и постановлением об окончании исполнитель-

ного производства и возвращении исполнительного документа.

При этом из Письма Минфина России от 26.08.2010 г. № 03-

03-06/4/77 также следует, что окончание исполнительного произ-

водства переводит долг в категорию безнадежных, если невозмож-

но получить сведения о наличии принадлежащих должнику денеж-

ных средств и иных ценностей и (или) установить его местона-

хождение (п. 3 ч. 1 ст. 46 Закона № 229-ФЗ).

Однако ранее чиновники Минфина России считали иначе.

Нужно отметить, что, с точки зрения ФНС России, прекращение

исполнительного производства в принципе не является основани-

ем для признания долга безнадежным (Письмо ФНС России от

06.09.2010 г. № ШС-37-3/10674). Налоговая служба ссылается на

разъяснения Минюста России, согласно которым прекращение ис-

полнительного производства не означает прекращения обязатель-

ства. Постановление об окончании исполнительного производст-

ва, по мнению Минюста России, свидетельствует лишь о том, что

на определенный момент долг взыскать не удалось. А задолжен-

ность по непрекращенному обязательству чиновники не признают

безнадежной. Однако полагаем, что в связи с направлением в ад-

рес налоговых органов Письма Минфина России от 22.10.2010 г.

№ 03-03-05/230 позиция налоговой службы может измениться.

Судебная практика по этому вопросу неоднозначна.

2. Не является основанием для признания долга безнадеж-

ным определение арбитражного суда о прекращении исполнитель-

ного производства в связи с отказом взыскателя от взыскания (от-

казом от получения взысканного с должника имущества), посколь-

ку не относится к невозможности исполнения обязательства в со-

ответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ и ст. 416 ГК РФ (Письмо Минфи-

на России от 06.02.2007 г. № 03-03-07/2).

3. Прекращение исполнительного производства в связи со

смертью должника, объявлением его умершим, признанием без-

вестно отсутствующим дает право признать безнадежной задол-

женность по неразрывно связанному с личностью должника обя-

зательству (Письмо Минфина России от 28.09.2009 г. № 03-03-06/

1/622 (п. 2)).

Признание долга безнадежным при ликвидации должника.

Признать долг безнадежным в связи с ликвидацией должни-

ка можно после внесения соответствующей записи в Единый го-

сударственный реестр юридических лиц (Письма Минфина Рос-

сии от 28.09.2009 г. № 03-03-06/2/183, от 04.09.2008 г. № 03-03-

06/1/505). Следовательно, необходимо иметь выписку из ЕГРЮЛ,

которую налоговые органы должны предоставить по запросу ор-

ганизации (ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 г. № 129-ФЗ

«О государственной регистрации юридических лиц и индивиду-

альных предпринимателей»).

Не может служить подтверждением ликвидации должника

информация, которую размещают налоговики на своем официаль-

ном сайте либо в налоговой инспекции.

Если должник организации был исключен из ЕГРЮЛ по

решению налоговых органов в порядке ст. 21.1 Закона № 129-ФЗ

(«недействующее юридическое лицо»), то нужно учитывать сле-

дующее. Признать долги безнадежными по этому основанию ор-

ганизация не сможет, если она не заявляла свои требования при

проведении процедуры ликвидации.

Дело в том, что упрощенный порядок исключения недейст-

вующей организации из реестра применим в том случае, когда у

неё отсутствуют кредиторы. Если же кредиторы в процессе лик-

видации заявляют свои требования, применяется процедура бан-

кротства в соответствии с гражданским законодательством (п. 3,

4 ст. 21.1 Закона № 129-ФЗ).









Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском гугл на сайте:


©2015- 2019 zdamsam.ru Размещенные материалы защищены законодательством РФ.