НАУКОВІ ОСНОВИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

Видавництво Національного університету "Львівська політехніка"

Пушкар М.С. – д.е.н., професор, завідувач кафедри обліку в промисловості і контролінгу Тернопільського національного економічного університету

Сажинець С.Й. – к.е.н., доцент кафедри обліку та аналізу національного університету "Львівська політехніка"

Яремко І.Й., Бойчук Т. М. Наукові основи бухгалтерського обліку: Навчально-методичний посібник. Львів: Видавництво Національного університету "Львівська політехніка", 2011. –

Прогресивна ідея щодо осмислення розвитку науки на основі вчення про парадигму повинна бути реалізованою в обліку. Наскільки це важливо свідчить той факт, що світова економічна криза 2008 - 2011 pp. виявилася несподіваною для всіх держав світу через відсутність інформації, належного моніторингу на основі стратегічного управління та аналізу сигналів про біфуркації в економіці.

Особливо проявився інтерес до проблеми парадигми обліку на початку XXI ст., що можна пояснити наростанням кризових явищ у розвитку індустріальних суспільств та усвідомлення того, що стара парадигма вичерпала свій ресурс.

Систему обліку потрібно удосконалювати не лише на основі нових математичних критеріїв обробки інформації, хоча багато фахівців звертають увагу саме на цей принцип, а й на вивченні запитів користувачів.

Старі підходи до формування облікової системи повністю вичерпали свій творчий потенціал, а тому ніяка модернізація плану рахунків, регістрів, форм обліку не може ліквідувати величезного розриву між тим обмеженим обсягом інформаційних ресурсів, які дає із запізненням фінансовий облік, та потребами в різноманітиш інформації з боку сучасної системи менеджменту що ґрунтується на науковій основі.

Кризовий стан облікової системи криється не стільки у іт неспроможності генерувати необхідну інформацію, скільки в головах науковців і практиків, які неадекватно реагують на виклики зрушень в економічній системі держави. Результати роботи бухгалтерів не відповідають запитам практики, обліковці не знають тенденцій, що відбуваються в мікроекономічному і макроекономічному середовищі, в недостатній мірі володіють науковими методами формування й використання інформації для підвищення ефективності своєї роботи та виконують сервісну функцію в системі підприємства. Ось чому потрібна нова парадигма для розквіту інформології - нової науки про облік.

Наукові пошуки в галузі облікової науки з кожним роком стають все менш значимими та придатними для революційних змін у практичній діяльності, оскільки представники від наукового співтовариства знаходяться у полоні давно відживших доктрин щодо пізнання оточуючого світу. Вимірювання економічної діяльності вимагає нових ідей, а облікова наука відстає від життя, оскільки законсервувала і абсолютизувала свій убогий арсенал пізнавальних засобів.

Значення облікової системи, як специфічної форми пізнання закономірностей суспільних відносин, полягає в тому, що вона дає певну міру якісних показників виробничої діяльності, взаємозв'язків факторів виробництва, цінності отриманого продукту, зв'язків з іншими агентами виробничо-збутової, фінансової та інвестиційної діяльності. Облік допомагає відстежувати фактичний стан виробничого процесу, що важливо для порівняння його з прогнозованим станом та знаходження методів досягнення мети виробника з мінімальними витратами факторів виробництва.

Облік, як наука, за своєю сутністю є інтелектуальною діяльністю, пов'язаною з процесом вимірювання окремих фактів, а метою – точне й ретельне описування подій господарської діяльності підприємства, які стосуються окремих об'єктів, явищ і процесів та взаємозв'язків між ними.

Хоча наука про облік ґрунтується на емпіричному знанні, проте вона містить також високо абстрактні узагальнення, які дозволяють пояснити спостережувані регулярності, пов'язати між собою причини та наслідки, створити інтелектуальні теоретичні конструкції.

Бухгалтерський облік, як будь-яка наука, не тільки реєструє розрізнені господарські операції і економічні дії, але й за встановленими ознаками упорядковує інформацію про них у певну систему. Знання про облікові об’єкти, включені в систему понять та категорій, тільки тоді стають науковими, коли вони теоретично доведені й апробовані практикою. Звідти випливає важливість знання закономірностей, які ґрунтуються на канонічних постулатах подвійної бухгалтерії і регламентацій фінансової звітності та приведені у відповідність проявам реальної економіки.

Річна фінансова звітність у сучасній економіці – це узагальнююча і невід’ємна частина облікової системи підприємства, яка, крім традиційного призначення, включає інформаційне забезпечення таких цілей: інвестиційне планування; фінансове планування; моніторинг і діагностику витрат і калькуляційний розрахунок результатів; грошові потоки підприємства.

Сучасна фінансова звітність і особливо баланс демонструють фінансову позицію підприємства, яка дозволяє, в тому числі, отримати формалізований системний опис його потенціалу. Один із сучасних аспектів розвитку фінансової звітності має на увазі забезпечення інформаційної бази для оцінки економічного потенціалу підприємства в динаміці. За балансом можна визначити три елементи економічного потенціалу: поточний майновий стан, фінансовий стан з позиції короткострокової перспективи і фінансовий стан з позиції довгострокової перспективи.

У зв’язку з динамічними змінами суспільно-економічного середовища на теперішній час виконуються чисельні наукові дослідження за тематикою удосконалення принципів і методів обліку, розширення методологічної основи бухгалтерського обліку та об’ємніші регламентації формування показників фінансової звітності. Ці наукові дослідження виконуються як окремими організаціями багатьох країн, так і самим Комітетом з міжнародних стандартів обліку і звітності.

Пропонований навчально-методичний посібник підготований і систематизований відповідно до робочої навчальної програми з дисципліни "Наукові основи бухгалтерського обліку" і має за мету допомогти студентам засвоїти логіку й методологію наукових обґрунтувань при формуванні об’єктів обліку. Увага акцентується на принципово важливих питаннях обліку, які мало залежать від кон'юнктурних змін і поточних регламентацій (стандартизованих в законодавстві й нормативних актах), що регулюють правила обліку, визначають підходи до визнання і відображення об'єктів в обліковій системі і фінансовій звітності.

Й МОДУЛЬ: НАУКОВО-МЕТОДИЧНІ І МЕТОДОЛОГІЧНІ ПРИНЦИПИ ФОРМУВАННЯ ІНФОРМАЦІЙНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ

Концептуальна основа бухгалтерського обліку. Облік в системі

Бухгалтерський облік - як економічна наука: взаємозв'язок, взаємозумовленість і взаємозалежність методологічних засад обліку з іншими науками. Індуктивний метод, як першооснова принципів обліку для цілей управління підприємством. Дедуктивний метод — як висхідна модель цілей річної звітності. Герменевтика, як комплексний метод, що інтерпретує критерії загально прийнятих логічних правил — регулювання інтересів користувачів.

У сучасній теорії і практиці ведення обліку стрімко зростає сума економічних знань через розробку і впровадження нових та вдосконалення діючих стандартів бухгалтерського обліку: “Як спеціальна галузь наукового знання бухгалтерський облік знаходиться на стадії швидкого накопичення емпіричних даних, виникнення нових теоретичних положень та методологічних підходів...” [В1, с. 22]. Але ще стрімкіше зростає базова чисельність різноманітних економічних процесів реальної економіки, на які традиційна бухгалтерська методологія просто немає відповіді. Перманентний перегляд діючих стандартів та доповнення їх новими має за мету, перш за все, мінімізувати фундаментальні протиріччя між традиційною методологією обліку ґрунтованою, майже виключно, на агрегування показників про матеріально-речові об’єкти і властивостями інформаційно-інтелектуальної економіки: „Важливий не сам по собі GAAP, а та професійна ідеологія, яку він несе” [В2, c. 81].

На даний час у літературних джерелах дедалі частіше міститься критика як діючої системи бухгалтерського обліку, так і станадритзації фінансової звітності з точки зору неадекватного відображення економічної дійсності, - в першу чергу через часткове врахування економічного потенціалу (інтелектуального капіталу) у формі нематеріальних активів, які, за різними оцінками, набагато перевищують класичні матеріальні активи. Тому стандартизована система фінансової звітності, яка не враховує інформаційно-інтелектуального потенціалу не може достовірно подати ані фінансових результатів, ані оцінки бізнесу, ані оцінки вартості підприємства. Облік „нематеріальних активів” – це один з найважливіших інститутів, що забезпечують перетворення інтелектуального потенціалу у капітал. Намагаючись відобразити такий ресурсний потенціал традиційним способом, підпорядкувати їх своєму „статуту”, класична облікова методологія поступово втрачає ідентичність, цілком імовірно – непомітно для себе самої: „Только мощный рывок производительных сил, несравнимый с нынешним, способен, выведя учет из состояния научной прострации, заставить преодолеть главную современную конвенцию: учет таков, каков он есть, и иным быть не может” [В3, c. 140].

Евальвація цього виду ресурсного потенціалу потребує нового підходу, ґрунтованого на оцінці другого покоління. Реальна відповідність, чи грошово-вартісна верифікація балансових статей за цією позицією вимагає наукових досліджень і може бути апробована практикою, тобто екземпліфікація вірогідності балансового узагальнення питання науки і практики.

Для вироблення ринкової стратегії, оцінки перспектив і напряму розвитку підприємства, а також для формування рішень про доцільність його інвестування необхідна всебічна оцінка як середовища, в якому працює підприємство, так і самого підприємства, його потенціалу. У сучасній літературі різні автори і дослідники за цією тематикою висувають своє бачення складових поняття „потенціал” із подальшим дослідженням в межах цих складових. В найузагальнішому вигляді поняття „потенціал” в літературі визначається як засоби, джерела наявні та ті, які можуть бути мобілізовані, введені в дію та використані для досягнення певної мети, здійснення плану, вирішення певних завдань: „Потенціал – наявні в економічного суб’єкта ресурси, оптимальна структура та вміння раціонально використати їх для досягнення поставленої мети” [Е1, с. 13].

Більшість підходів до розгляду поняття потенціалу базуються на ресурсній теорії, тобто аналізі та розробці рекомендацій щодо визначення потреби в певному складі ресурсів, ефективності процесу їхнього залучення та використання для досягнення встановленої мети: „Для того, щоб домінувати на міжнародній арені, сьогодні вже недостатньо самих лише грошей. Насамперед, потрібна об’єктивна і сучасна інформація” [Е2, с. 36].

Найбільш складною проблемою, що виникає при визначенні виробничої системи як об’єкта стратегічного управління, є проблема виявлення елементів і можливостей системи, сукупність і взаємодія яких створюють об’єктивні передумови для цілеутворення і вибору найбільш раціональної стратегії досягнення цілей, тобто оцінка потенціалу підприємства з урахуванням зовнішнього середовища: „Отже мова має йти не тільки про ресурсний потенціал виробничої системи і виробничу потужність, а й про конкурентоспроможність на внутрішньому та зовнішньому ринку, інноваційні можливості, інвестиційну привабливість, фінансову стійкість, репутацію, здатність до адаптації й самоорганізації та ряд інших інформаційних характеристик зовнішнього й внутрішнього середовища” [Е3, с.7].

Поняття „потенціал” використовується як до оцінки окремих, так і сукупних властивостей об’єкта. Категорія потенціалу економічної одиниці („потенціал підприємства”) складається з сукупних наявних та таких що можуть бути мобілізованими ресурсів та можливостей в розрізі складових за їх функціями: виробничий потенціал; маркетинговий потенціал; інформаційний потенціал; техніко-технологічний потенціал; організаційний потенціал;соціальний потенціал; фінансовий потенціал. Для формалізованого опису економічного потенціалу матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, які характеризують майновий стан підприємства (майновий потенціал) і його фінансовий стан(фінансовий потенціал),достатньо наявного внутрішнього інформаційного забезпечення на підставі якого може здійснюватися оцінка з тим чи іншим ступенем деталізації. Стосовно ж інших ресурсів (напр. інтелектуальних, інфраструктурних, інформаційних) достатньо вичерпних підходів їх оцінки економічною теорією не вироблено: „Особливістю поняття „потенціал” є те, що оскільки його вимір складатиметься із ряду як чисельних (досить точних) оцінок, так і порівняльних (прогнозних) вербальних оцінок” [Е4, с. 126].

Для виміру потенціалу необхідно створити адекватних сучасним економічним проявам комплекс математичних та вербальних оцінок, які охоплюватимуть весь спектр складових та їхніх факторів. Враховуючи, що вимір певних складових потенціалу (напр. фактор „кваліфікація менеджменту”) шляхом надання точно математичного значення неможливий, очевидно, слід використовувати неформалізовані методи для кожного окремого суб’єкта господарювання. Відомий на Заході фахівець із питань практики підприємництва та стратегічного планування ринків Андріян Сливоцький, розвиваючи напрям досліджень, започаткований Йозефом Шумпетером, який розглядав підприємництво як інноваційний процес у межах якого здійснюється пошук можливостей на основі „нових комбінацій складових господарювання, що розглядає „потенціал підприємства” через ділову модель: „В епоху ділової моделі (на противагу добі технологій) важливого значення набуває фактор знань, бізнес-освіти, здатності оперувати інформацією, оскільки інформація відіграє значну роль для потужності та життєздатності ділової моделі” [Е5, с. 8].

Якщо облікову систему у сучасній економіці оцінювати прийнятним для економічного дослідження поняттям „екстрапотенціал” (загальна продуктивна енергія системи: стосовно облікової системи - її якісна спроможність дати гранично можливу вірогідну оцінку сукупному капіталу облікової одиниці), то можна відзначити критично низький рівень її потенціалу.

В останній час ряд вчених-економістів і професіоналів-практиків високого рівня схиляються до думки, що традиційна бухгалтерська методологія вимагає капітальної реконструкції: „Цю систему необхідно переглянути, щоб вона відображала потреби компаній третього тисячоліття” [В4, с. 260]. За дебатами відносно ведення в облікову систему і фінансову звітність всіх наявних, незалежно від джерел надходження, економічних ресурсів у формі інформаційно-інтелектуального потенціалу стоять докорінні розбіжності між ліберальним і консервативним крилом бухгалтерів (теоретиків і практиків). Тобто з точки зору концептуальної основи облікову систему в сучасній економіці можна розглядати як стан біфуркації (у перекладі з французької la bifurcation – роздвоєння: являє собою процес якісного переходу системи до більш вищого ступеню організації і розвитку через послідовні достатньо малі зміни. У точці біфуркації система немовби „коливається”, „роздвоюється” щодо вибору можливого напрямку розвитку). Намагання вдосконалити діючу систему облікової стандартизації (саме на таких позиціях перебуває КМСБО) може перетворити цей процес в безкінечний. На етапі капітальної реконструкції стара ментальність і інституційна пам’ять чинять значний вплив, що викликає необхідність їхнього анулювання та утворення нової ментальності. На переконання автора нова модель бухгалтерського обліку повинна ґрунтуватися на кругообороті капіталу у його широкому розумінні, а не кругообороті матеріальних засобів.

З процедурної точки зору основним елементом методу обліку виступає подвійний запис, з економічної - оцінка майна і капіталу. Оцінка і калькуляція є висхідною і складовою системами бухгалтерського обліку, без яких не може бути здійснено вартісний вимір економічних дій і результатів діяльності, подана реальна вартість економічної одиниці. Крім традиційних уречевлених ресурсів бухгалтерської методології мова мусить йти і про оцінку капіталу (резерви капіталу, продуктивність капіталу), нематеріальних активів, цінних паперів, дебіторської і кредиторської заборгованостей (вилученого і залученого капіталів) тощо.

Через вірогідну оцінку майна, в тому числі й матеріального, виявляється розмір усіх капіталів. Отже, коли йдеться про сукупний капітал підприємства, то його оцінка повинна подаватися через сумарну оцінку майна капіталу: оцінку майна і оцінку продуктивної енергії капіталу(нематеріальних активів, ділової репутації, бренду тощо). Переважна більшість законодавчих актів і нормативних документів з питань обліку недостатньо враховують оцінку нематеріального капіталу. Правила оцінки майна є визначальними і для оцінки ринкових чинників капіталу. У законодавстві з питань облікового процесу містяться приписи для часткової оцінки капіталу (наприклад, придбані нематеріальні активи, ґудвід, оплата персоналу інструментами власного капіталу та ін.), хоча вони у сьогоднішній практиці неточні і неповні, але все ж поступове удосконалення міжнародних і національних стандартів засвідчує необхідність оцінки капіталу, яка стала однією з основних напрямків розвитку системи бухгалтерського обліку.

Вартість є однією з найбільш фундаментальних категорій усіх економічних дисциплін, тому числі прикладної і теоретичної бухгалтерії. Як відзначає відомий російський вчений у сфері бухгалтерського обліку Я.В. Соколов, "оцінка - серце методології бухгалтерського обліку або, за словами В.Е. Патона, - диявольська проблема" [46, с 364]. Процедура оцінки, як матеріальних, так і нематеріальних активів підприємства з одного боку, повернена у минуле, до тієї ціни, за якою вони були придбані, з іншого боку, - в майбутнє, до ціни, за якою вони будуть, продані. Перша оцінка легко досяжна, але другий підхід, на відміну від сучасних бухгалтерсько-технічних конвенцій, є правильним з економіко-фінансової та макроекономічної (СНР) точок зору і виступає вимогою сучасної економіки до зміни стандартизованих правил ведення обліку і формування фінансових звітів. Теоретично будь-який предмет можна оцінити або на підставі ціни, що була за нього сплачена, або ж на підставі поточної мінімальної ринкової вартості.

Ці елементи оцінки визначають вартість активів, яка змінюється у часі і залежить від багатьох ринкових факторів. Одна і та ж річ, залежно від спрямування рекламних переконань, економічного становища тощо може набувати різної вартості. Ця нерівність оцінки вартості є, власне, підґрунтям кожного обміну (купівлі і продажу). Вартість є поняттям комплексним, яке виникає через те, що не можна порівняти всі властивості предметів, подібно до розміру чи ваги. Розрізняють споживчу та мінову вартість, обидві можуть мати суб'єктивну чи об'єктивну природу. З цієї точки зору вважається, що для оперативного управління підприємством потрібно використовувати поточну (ринкову) ціну активів, інформаційною базою такого управління виступає система бухгалтерського обліку – єдиний інструмент, що забезпечує офіційно підтверджені дані.

Світова криза цін на енергоносії та продукти, зумовлена як економічними так і спекулятивними. чинниками, посилює потребу процесу зміни методологічної основи обліку. В обліку частина вартості активів відображається як трансакційні витрати (реклама, посередництво). Підприємство, мета якого полягає в отриманні прибутку від реалізації товарів і послуг, використовує інструмент, названий рекламою, щоб у найбільш ефективний спосіб донести своє звернення до споживачів. Реклама опосередковано сприяє примноженню капіталу підприємства. З точки зору методології обліку, такий процес невидимий для бухгалтерії; процедура передбачає облічування лише зроблених витрат, - приріст капіталу знаходить відображення у зведеному вигляді.

Хоча оцінка має суб'єктивний характер, однак при цьому діють об'єктивні фактори визначення вартості активів (продукції), оскільки вартість є результатом процесу виробництва. Зміни ринкової ціни постійно більше або менше наближаються до витрат виробництва. Виробництво в цьому відношенні є первинним, а суб'єктивна оцінка товару - вторинною. Тому субстанцією (основою) встановлення ціни є вартість товару, що визначається комплексом факторів виробництва, - ціна виробництва. Вплив суб'єктивних факторів і ринкової кон'юнктури спричиняє лише відхилення ціни від вартості (собівартості виробництва) в той чи інший бік. Таким чином, під впливом ринкової кон'юнктури ціни коливаються навколо економічної основи - ціни виробництва. Отже, вартість - не абсолютне, а лише відносне поняття. Вибір методу оцінки може суттєво вплинути на балансову вартість економічної одиниці та на прибуток, що відображаються у фінансових звітах. Оцінка передбачає розв'язання складної методологічної проблеми, оскільки наявність в обліковій системі декількох основ дає змогу неоднозначно трактувати багато бухгалтерських понять.

Розглядаючи основоположні засади методології обліку, необхідно обговорити виникнення вартості (процедуру оцінки і переоцінки активів та капіталів, калькулювання собівартості окремих об'єктів), так як бухгалтерія займається, майже виключно, відображенням вартості та її перетворень. Оскільки бухгалтерія через систему національних рахунків зрощена з макроекономікою, то вартість майна капіталу значною мірою повинна бути зрівноважена принципом національної економічної теорії, але при цьому в окремому господарстві слід все ж повною мірою зважати на правила, встановлені законодавчими приписами.

Те, що стосується оцінки продуктивного майна, повинно бути покладено і в основу оцінки наявного майна, яке підлягає інвентаризації. Фінансова звітність повинна бути достовірною, тому перед складанням річної звітності обов'язковим є проведення інвентаризації активів і зобов'язань підприємства, документально підтверджуючи їх наявність, стан та оцінку.

Висхідним моментом оцінки вартості майна (опосередковано капіталу) є ціна придбання. В бухгалтерії поточні оцінки поєднуються з оцінками минулих періодів, коли співвідношення між цінами було іншим. З точки зору суто історичної теорії вартісної оцінки, бухгалтерія могла б мати вагоме підґрунтя лише у тому разі, коли б економічні події відбувалися безкінечно за однакових цін (теоретично можливе перманентне зрівноважування).

Концептуально у методології обліку використовують кілька методів оцінки активів: облік за початковою вартістю (Historic Cost Convention) - на балансі активи обліковуються за початковою вартістю, а не за поточною ринковою ціною; облік за поточною вартістю (CCA - Current Cost Accounting) - активи обліковуються за їх поточною ринковою, а не початковою вартістю, що досягається коригуванням рахунків з урахуванням інфляції і складанням додаткового звіту про прибутки і збитки та балансового звіту. Виходячи з методологічних прийомів оцінки, розрізняють балансову вартість (Book Value) - вартість активів, зафіксованих у бухгалтерських звітах, яка здебільшого відрізняється від поточної ринкової вартості, а також чисту балансову вартість (Net Book Value) - вартість активів відповідно з балансом; слово "чиста" додається для того, щоб підкреслити, що частина вартості основних фондів списується у вигляді накопиченої амортизації, і тому активи відображаються за початковою вартістю за мінусом зносу, а слово "балансова" - тому, що вартість активів залежить від системи обліку і навряд чи відображає ціну можливого їх продажу.

Багато вчених-економістів і бухгалтерів-практиків є безумовними прихильниками переоцінки,.тобто обліку активів за поточною вартістю. Облікова модель побудована на відображенні активів за історичною вартістю (собівартістю) у світогосподарській теорії і практиці дедалі більше нівелюється. Це відзначається у багатьох працях, у яких вказується, що не випадково у міжнародній практиці приділяється велика увага додатковому розкриттю інформації щодо ринкової вартості активів і повної вартості зобов'язань. Вимоги стосовно розкриття інформації включені в національні російські стандарти бухгалтерського обліку, зокрема, ПБУ/5 і ПБУ/6, де подано вказівки про необхідність відображення в бухгалтерській звітності ринкової вартості активів. Вірогідність обліку з цієї точки зору досягається систематичною переоцінкою активів підприємства, і тільки це дає змогу уникнути скритих резервів. Критики такого підходу відзначають, що завдання бухгалтерії полягає в оцінці комерційної (виробничої) можливості підприємства і вважають, що оцінний вимір лежить поза межами.бухгалтерського обліку, тому що принципи оцінки при виробництві і обміну не мають між собою нічого спільного.

На противагу використання в обліку методології оцінки за поточною вартістю, є багато прихильників обліку за початковою вартістю. Вважається, що історична оцінка (собівартість) відзначається реалістичністю, простотою в роботі, позбавляє облік від неминучого суб'єктивізму і складних процедур, пов'язаних з переоцінкою засобів і фінансових результатів. Класично це пов'язується з тим, що початкова оцінка випливає із самої природи запису в системі обліку (фіксування події в обліку здійснюється відразу ж, за ходом господарської операції), а це можливе лише як початковий запис, інші записи, пов'язані з переоцінкою, мають додатковий і штучний характер (насправді жодних додаткових витрат не зроблено. Ринкова вартість активів, які належать підприємству, - це здебільшого лише міркування про те, якою ця вартість може бути. За будь-яких обставин оцінка дійсної ринкової вартості активів буде мати суб'єктивний характер. Багатьма вченими вважається, що така суб'єктивність може зменшити достовірність фінансових звітів.

Розглядаючи методологічні аспекти історичної оцінки, критики вважають, що вся чи майже вся інформація обліку, у такому разі, є помилковою через однобічність фінансової оцінки об'єктів, яка сформована виключно даними на вході реєстрованої системи, і як наслідок, дані на її виході є незіставними. Серед теоретичних засад методологій оцінки економічних категорій у бухгалтерському обліку відома концепція стабілізаційної бухгалтерії: на рахунках зберігається оцінка за собівартістю, а баланс може бути відкоригований за поточними цінами.

Вітчизняна законодавча нормативна база з питань обліку оголошує пріоритетною оцінку активів за їхньою історичною (фактичною собівартістю) вартістю. Цей вид оцінки традиційно використовується для складання оприлюдненої звітності. У міжнародних правилах оцінка за історичною собівартістю не розглядається як пріоритетна, хоча при цьому визнається її широке застосування. Вона, як правило, комбінується з іншими основами оцінки. Очевидно, велика амплітуда застосовуваних оцінок, їх різнобій, з точки зору національної економіки призводять до втрати зіставності даних і не дають змоги на макрорівні отримати реальну інформацію про економічний потенціал національної економіки. Більше того, деякі зарубіжні підприємства використовують за основу поточну ринкову вартість як реакцію на нездатність ОБЛІКОВІ моделі побудованої на основі історичної собівартості не спроможна відображати вплив змін цін.

Проблема оцінки в системі бухгалтерського обліку є не тільки вітчизняною, а й світогосподарською. Вона розглядається майже на всіх конгресах, де відзначається зростання розбіжності між обліковою оцінкою вартості фірми та її ринковою ціною. Наприклад у виступі Л. Канібано, М. Гарсія-Айузо, Ж.А. Руеда (Іспанія): "Чи втратила облікова інформація доречність? Деякі відповіді з Іспанії." (доповідь на черговому щорічному Конгресі Європейської асоціації бухгалтерів: березень, 2000 p., Німеччина //Бухгалтерський облік і аудит. 2000. - №4. - С. 65). Серед причин неможливого забезпечення обліком ефективних управлінських рішень вони називають використання історичної собівартості як бази облікової оцінки та зростання важливості нематеріальних активів, що не відображені в балансі.

Багато відомих американських бухгалтерів і до цього часу вважають, що оцінка по собівартості була одним із чинників, що зумовили велику депресію в 1929. Баланс, який не відбиває реальних вартостей майна і капіталу, викривлює інформацію, що оприлюднена у фінансовій звітності й агрегована статистичною системою національних рахунків (СНР), яка покликана досліджувати, в тому числі на підставі бухгалтерської інформації, стан економіки з метою аналізу і розробки політики на макрорівні. Найважливішим загальновизнаним моментом координації двох інформаційних систем є усунення вад у звітності господарських одиниць.

Історична вартість вітчизняної облікової моделі закладає основи створення єдиної національної системи обліку і звітності - основи і для системи національних рахунків. Національні і бухгалтерські рахунки - це обліково-фінансові фундаменти суспільного рахівництва, в яких віддзеркалюється фінансово-економічні зв'язки і наслідки діяльності об'єктів і суб'єктів господарювання макро- та мікрорівнів. Система національного рахівництва є макроекономічним бухгалтерським числовим відображенням кругообігу капіталу та доходів замкнутого господарського періоду, який побудований з використанням принципів подвійного запису операцій.

Для розв'язання цього питання бухгалтерська звітність має бути доповнена даними (для актуалізації матеріальних витрат у централізованому

порядку на макрорівні) про розподіл переоцінок оборотних активів в середині року і між списаннями і запасами.

Визначення вартості, її рух, зміна власника лишаються панівними чинниками в управлінні ринковою економікою. Остання характеризується тим, що потрібно певною мірою забезпечити взаємоузгодженість потреб і ресурсів як в масштабах кожної господарської системи, так і будь-якої господарської ланки суспільства - регіону, галузі, об'єднання, підприємства, незалежно від масштабів господарювання. Це - центральне питання управління економікою в ринкових умовах.

Як відзначалося, визначальною для оцінки майна капіталу є оцінка активів. Для визначення балансової вартості активів, МСБО рекомендують такі види оцінки: історична (фактична) собівартість; поточна (відновна) собівартість; чиста вартість реалізації; ринкова вартість; сума очікуваного відшкодування; теперішня вартість; справедлива вартість.

Історична (фактична) собівартість активу (Historical cost) - сума грошових коштів, їх еквівалентів або інших форм компенсації, наданих на момент отримання активу. Формою компенсації можуть бути інші активи або прийняті зобов'язання. Історична собівартість придбаних активів містить ціну їх придбання (за вирахуванням знижок) та всі витрати, необхідні для приведення їх у місце та стан використання за призначенням (транспортні витрати, витрати на встановлення, мито тощо). Історичною собівартістю активів, створених підприємством (готова продукція, незавершене виробництво тощо), є їхня виробнича собівартість.

Поточна (відновна) собівартість (Current or replacement cost) - сума грошових коштів, їх еквівалентів або інших форм компенсації, яку потрібно було б витратити на придбання (створення) такого самого або аналогічного активу на поточний момент (дату балансу). Термін „відновна собівартість" звичайно застосовують до активів, які періодично замінюються (виробничих запасів, основних засобів тощо).

Чиста вартість реалізації (Net Realizable Value) - ціна реалізації активу за умов звичайної господарської діяльності за вирахуванням витрат на завершення його виробництва та на збут.

Ринкова вартість активу (Market Value) — чиста вартість його придбання або реалізації на активному ринку. її визначають двома способами: як вхідну ціну (чисту ціну придбання) або як вихідну ціну (чисту ціну реалізації). На практиці витрати, пов'язані з придбанням або реалізацією активів, незначні, тому їх часто не беруть до уваги при розрахунку ринкової вартості. Вибір підходу до визначення ринкової вартості залежить від виду активів та їхнього призначення. Так, ринковою вартістю цінних паперів звичайно є сума, яку можна отримати від продажу їх на фондовому ринку.

Сума очікуваного відшкодування (Recoverable amount) - сума, яку підприємство сподівається отримати в результаті майбутнього використання активу, включаючи його ліквідаційну вартість. Така оцінка може бути застосована для визначення балансової вартості основних засобів і нематеріальних активів.

Теперішня вартість активу (Present Vale) - теперішня (дисконтована) вартість майбутніх чистих грошових надходжень, які очікуються від використання активу за умов звичайної господарської діяльності.

Справедлива вартість активу (Fair Value) - сума, за якою актив може бути обміняний в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами. Вираз „обізнані, зацікавлені та незалежні сторони" означає наявність добре поінформованого покупця, який має бажання купити, і добре поінформованого продавця, що має бажання продати, які є незалежними, тобто діють у власних інтересах.

Для визначення справедливої вартості різних видів активів і подій можуть бути обрані різні бази. Наприклад, у разі придбання одного підприємства іншим базою для визначення справедливої вартості активів придбаного підприємства є вхідна оцінка, тобто поточна вартість, або ринкова ціна придбання. В іншому випадку, наприклад, у разі оцінки активів за нижчою оцінкою (собівартістю або справедливою вартістю), справедливу вартість визначають на основі вихідної оцінки, тобто вартості реалізації чи ринкової ціни продажу.

У разі переоцінки активів, наприклад, основних засобів, їхню справедливу вартість звичайно визначають із залученням фахівців з оцінки. Товариства оцінників існують у багатьох країнах і входять до складу Комітету з міжнародних стандартів оцінки активів (TIA VSC). Останній розробляє та публікує Міжнародні стандарти оцінки (International Valuation Standards - IVS) та практичні керівництва з оцінки активів (Applications and Practical guidance -APG) при складанні фінансових звітів.

Оцінка зобов'язання ґрунтується на здійснених у минулому господарських операціях чи інших подіях, погашення яких в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди. Звичайно сума, що підлягає сплаті для погашення заборгованості, визначається угодою (контрактом) або розраховується на підставі встановлених правил (ставок, норм, тарифів тощо). Проте у деяких випадках на момент виникнення зобов'язання точно визначити його суму складно. Такі зобов'язання називають забезпеченнями. Для визначення балансової вартості зобов'язань використовують такі види оцінки: історична собівартість, поточна собівартість, вартість розрахунку (платежу), теперішня вартість, справедлива вартість.

Зобов'язання означає обов'язок чи відповідальність підприємства діяти певним чином. Воно має юридичну силу (на підставі укладених контрактів, статутних вимог, законодавчих актів тощо) або є результатом бажання підприємства підтримувати свою ділову репутацію. Внаслідок придбання товарів (сировини, послуг тощо) виникає кредиторська заборгованість постачальникам. Отримання позики банку передбачає прийняття зобов'язання щодо її повернення та сплати відсотків.

Что делать, если нет взаимности? А теперь спустимся с небес на землю. Приземлились? Продолжаем разговор...

Что вызывает тренды на фондовых и товарных рынках Объяснение теории грузового поезда Первые 17 лет моих рыночных исследований сводились к попыткам вычислить, когда этот...

ЧТО ПРОИСХОДИТ, КОГДА МЫ ССОРИМСЯ Не понимая различий, существующих между мужчинами и женщинами, очень легко довести дело до ссоры...

Что способствует осуществлению желаний? Стопроцентная, непоколебимая уверенность в своем...

Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском гугл на сайте: